浅议国际避税港模式及税制对策建议
一、国际避税港模式简介
1、“免征所得税和一般财产税”模式
所谓免征直接税模式，亦称纯避税港或传统避税港模式，指的是所涉国家或地区税收法律制度简易，税种较少，仅课征少量的间接税，不课征包括个人所得税、公司所得税、资本利得税、遗产继承税和财产赠与税等在内的所得税和一般财产税。这就意味着，任何企业和个人的经营所得或其他所得，均不用向当地政府缴纳任何的税收。属这一模式的国家和地区目前主要有巴哈马、淄鲁、百幕大、格陵兰、哥斯达黎加、瓦努阿图、英属开曼群岛、维尔京群岛、新赫布里底、新喀里多尼亚、法罗群岛、索马里、圣皮埃尔岛、密克隆岛、特克斯和凯科斯等。其中以巴哈马邦和百幕大最为典型。
巴哈马邦位于美洲西印度群岛最北端的巴哈马群岛，其财政收入主要来源于旅游业、以国际汇兑为对象的金融服务业和石油转口业等。该国税制简单、税种较少，以印花税、劳务费、离境税和赌博税等间接税为主，在财政收入中所占的比重不大。不征所得税、遗产税、继承税和不动产税，不征股息、利息、特许权使用费的预提所得税，甚至免缴营业税、入港和出港吨位税等。凡在其境内设立制造业公司，均可享受l5年的免税待遇。在大巴哈马岛自由港区（无税区）领取执照的所有公司和企业，则更能获得到2054年前，不开征国内消费税、印花税和大多数关税的保证。巴哈马的公司法律制度极为灵活。公司（除银行和信托公司外）的注册，可以不提交审计过的账目。任何公司可以发行不记名股票和可赎回股票。公司的董事可以是任何国籍的人，可以在世界任何地方召开董事会。凡主要经营活动在境外的公司，可获得非居民公司的地位，不受巴哈马外汇管制的制约。至20世纪90年代，在巴哈马组建的各种公司已达1．6万多家，每年对当地经济的贡献约4000美元，且提供约3000多个就业机会。但绝大多数公司属于典型的信箱公司或纸面公司（Paper？Company），没有实质性的经营机构，在此注册的目的是为了避税。例如美国银行在这里所设l00多家金融分支机构，大多数是出于摆脱美国政府对直接资本输出限制的目的。[page]
百慕大位于北大西洋西部，实行低税的简单税制，不课征直接税，仅征收关税、印花税、工资税、社会保障税、土地税、旅客税、外汇购置税等少量税种，其中关税构成了财政收入的主要来源。目前正在酝酿一种低税率的所得税，但已向社会保证，在2006年以前不向外国公司征收这种税。根据公司法，境内所设公司可以通过注册合并，不必向政府当局提交财务报表。政府不过问公司的股东或经理人的国籍，如果在境内设立的公司，在国外发生营业活动，也属合法行为。目前有各类公司7000多家，多为境外人士所设，其目的就是利用低税法律环境进行逃避税收活动。
2、“免征所得税和一般财产税”模式
所谓免征境外所得税模式，是指所涉国家和地区放弃了居民税收管辖权，而仅行使所得来源地税收管辖权，即只对来源于境内的所得行使征税权，而放弃对来源于国外或境外的所得的征税权。这类国家和地区主要有埃塞俄比亚、利比里亚、巴拿马、委内瑞拉、阿根廷、哥斯达黎加、巴西、玻利维亚、危地马拉、尼加拉瓜、厄瓜多尔、多米尼加、巴拉圭、泽西岛、马来西亚、文莱、新加坡、香港和澳门等。其中可以新加坡和香港为代表。
新加坡是个著名的自由港，法定税种主要有所得税、遗产税、财产税、印花税和关税等，且仅对来源于境内的所得征税。税制具有税种少，结构简单、税率低等特点。2002年新加坡实施税制改革，境内公司和个人所得税税率3年内将分别从目前24．5％和26％降到20％；估税时集团属下公司问盈亏可以相抵、采用公司单层计税制、更灵活处理国外商业收入税务、知识产权研发支出免税，划减用于获取知识产权的补贴并建立缓税制度，以及免除个人利息收入、国外个人收入汇款、雇主支付外因雇员在海外个人养老金等个人所得税等。
香港长期奉行所得来源地管辖权，只对在香港境内取得的所得行使税收管辖权，遇有收益人未在香港设立机构，仍需就其利得缴纳利得税。相反，对于在香港境外取得的所得，除非被视为来源于香港，不然的话，无论是否汇款到香港，均无须缴纳。
3、“免征某些所得税”模式
指所涉国家地区或放弃对个人所得税的征税权而仅征收公司所得税；或免征公司所得税而仅行使对个人所得税的征税权。主要有位于美洲西印度群岛向风群岛南部的格林纳达，位于西加勒比海中的鳄鱼岛以及位于中东的科威特、沙特阿拉伯、约旦、伊朗、叙利亚、阿曼等国家。其中较为典型的有鳄鱼岛和科威特等。
鳄鱼岛是个著名的小岛，长期采取低税措施吸引外贸，仅课征资本税等少数税种，并对境内非常驻公司和免税公司实行不同标准的税额，免税公司承担每年500美元的资本税，仅需每年在岛上召开一次董事会，并可获得在未来20年内永不加税的保证，非常驻公司则仅承担每年42万美元的资本税。[page]
科威特是个著名的石油输出国家，亦以税制简单、税负轻闻名于世，其财政收入95％来自于石油的公营收入和使用费收入，工商税收仅占了3％左右。仅课征关税和公司所得税等少数几个税种。公司所得税的税负较轻，且其中90％的公司所得税系由石油公司缴纳。2002年科威特实行税制改革，旨在提高非石油收入的比重，增加财政收入。其主要内容包括从1月1日起征收进口产品销售税，对香烟、烟草的进口税从70％提高到100％，对国内非基本消费品征收高达10％的税。同时，改革所得税，向私有企业征收净利润的5％，减少外国公司洲欠最多达25％。
4、“境外所得适用低税率”模式
境外所得适用低税率模式，是指所涉国家和地区在行使居民税收管辖权时，虽课征个人和公司所得税、公司财产净值税和个人财产税，但对于居民来源于境外的所得，实行优惠税率，明显低于境内所得适用的税率，以此来吸引外资。属于这一模式的国家主要有海峡群岛、库克群岛、伯利兹、荷属安的列斯群岛、巴巴多斯以及蒙特塞拉特岛和安提瓜岛等，其中可以荷属安的列斯群岛和巴巴多斯为例。
荷属安的列斯群岛是最重要的国际避税港之一。该群岛开征包括个人所得税、公司所得税、房产税、不动产税、继承税、赠与税以及各种流转税在内的多种税收，同时行使居民税收管辖权和地域税收管辖权。但对经营活动在境外的离岸公司提供了近似免税的优惠条件，并对外国投资者实施以下税收优惠：凡非居民股东持有的公司股份达25％以上时，该非居民取得的股息和资本利得不征税；凡公司是根据税法有关条款组建的，则非居民股东可免税；非居民纳税人免缴继承税和赠与税；凡居民公司支付给非居民的股息和利息免征预提所得税；在库拉索和阿鲁巴的公司自由区内，免征关税，且仅就公司出口所得征收2％的利润税。
巴巴多斯对离岸公司实行低税制或免税，不征资本利得税，不实行外汇管制。现行公司所得税的边际税率高达40％，但国际商务公司和离岸金融公司等，仅需缴o一2．5％所得税。对于外国销售公司和免税保险公司，则免缴所得税、预留税和财产转移税，不需纳税申报及公布财务状况。至2000年底，巴巴多斯共注册了8000多家国际商务、销售、保险公司及离岸银行。仅从离岸金融业务中每年就获得近7000万美元的财政收入。
5、“所得税和一般财产税适用低税率”模式
所谓所得税和一般财产税适用低税率模式，是指虽然征收所得税和一般财产税，但税率较低、税负较轻，属于这一类型的国家和地区主要有阿尔德尼岛、安道尔、安圭拉、巴林、英属马恩岛、坎彭、塞浦路斯、直布罗陀、根西岛、以色列、牙买加、泽西岛、黎巴嫩、利比里亚、埃塞俄比亚、列支敦士登、圣赫勒拿、圣文森特、萨克岛、斯匹次卑尔根群岛、瑞士（一些州和市镇除外）、汤加、阿根廷、哥斯达黎加、委内瑞拉、海地、巴拿马、马来西亚等。其中可以列支敦士登、塞浦路斯为典型。[page]
列支敦士登是位于奥地利和瑞士之间的微型山国，其税制简明，税率较低。所有居民和非居民都有义务缴纳个人所得税和公司税。但公司所得税的课税对象为公司的净所得，实行7.5%一15%的累进税率。对股息征收4%的预提税。遗产税按全部遗产的实际价值征收，如果继承人是被继承人的亲属，适用最高为5%的累进税率。如果不是亲属，则最高税率达27%.
塞浦路斯实行以间接税为主体的简单税制结构。公司所得税系针对居民公司和外国公司的本地分公司的净收益征收，税率为20%一25%.对在塞浦路斯设立的公司依其国内外收入计征税额。非居民在塞浦路斯所得特许权费收入按总额的10%纳税；利息按公司税率征收，特定情况下可以免征。股东的红利收入各自纳税，此税额仅可在预缴税额中冲减。非居民可申请退还其全部预缴税。海外公司的股东红利无须纳税。个人所得税实行o一30％的超额累进税率。公司和个人处理不动产或出售含有不动产的公司的股份，课征20％的资本利得税。不动产买卖须按其售价或市价5一8％的税率计算其应税额。
6、“特定行业或经营方式税收优惠”模式
所谓特定行业或经营方式税收优惠模式，是近些年来逐步形成的一种新的模式，原来竭力反对避税港制的一些发达国家，出于吸引外资的考虑，也制定了一些较为灵活的税法措施，对某些行业或特定的经营形式提供特殊的税收优惠，例如卢森堡对控股公司、荷兰对不动产投资公司、英国对国际金融业、希腊对海运业和制造业、美国怀俄明州和德勒威尔州对有限责任公司分别实行了特定的税收优惠，不仅使前来投资的外国企业和个人直接享受到低税负的利益，还可用来达到逃避有关国家税收负担的目的，因而被有关国家特别是发展中国家指为国际避税港。其中可以卢森堡和英国为例。
卢森堡是世界第七大金融中心，也是欧洲最重要的筹资市场和资金转换市场之一，拥有健全的税收制度，税种之完善和税率之高不亚于其它西欧国家。卢森堡对不同类型控股公司实行低税或免税优惠，加上它既没有中央银行及存款准备金制度，又实行严格的银行保密制度，因而成为闻名于世的控股公司的避税乐园，目前活跃在卢森堡的控股公司至少有7000多家。
英国由于对国际金融公司采取一系列税收优惠，而成为国际上重要的避税港。英国税法规定，凡拥有英国金融机构账户，且与英国公司进行贸易活动的外国人，即可享受免征资本收益税的优待。英国实施的公司所得税税率是欧盟国家中最低的，如果国际金融公司年收益在30万镑以下，仅适用23％的税率。凡非常驻的国际金融公司，仅就其来源于国外的收入课税。同时，在英国注册的公司还可利用英国与其他国家签订的双边税收协定，进行避税活动。如果某家公司选择一个与英国有双边税收协定的国家作为公司管理和经营地，即可依法享受英国的免税优惠。1994年英国实施对新型公司国际金融总部公司税收优惠的法令，凡所涉公司的总部在英国，而公司收入中80％又来自于国外，则公司从国外分配回英国的利润免税。即使这部分资金在撤回本国后重新分配，也不需要再纳税。该措施成为英国政府促使国外股东收益资金回流的有效工具，目前在伦敦居住的一大批亿万富翁，正是该措施的受益者。[page]
二、避税港相关税制对策建议
避税港对策税制是以反避税港立法为基础的。其立法的基础基本内容主要包括五个方面。
1、列举避税港的国家或地区，或者对避税港规定一定的条件，限制避税的范围。如日本，1978年的反避税地规定中把适用避税港对策税制的国这和地区分为三类：①全面避税地。包括安道尔、巴哈马、巴林、百慕大、吉布提、香港、澳门、列支敦士登、瑙鲁开曼群岛、英法属新赫里布底、英属特开斯及凯特斯群岛，新喀里多尼亚等国家和地区；②对某些行业减免税的避税地。包括安提瓜、巴巴多斯、格林纳达、利比里亚、卢森堡、蒙特塞拉特岛、荷属安的列斯群岛、圣文森特岛和瑞士等国家和地区；③对来自国外的源泉所得减免税的避税地。包括巴拿马、哥斯达黎加、乌拉圭、委内瑞拉、圣赫勒拿岛等国家和地区。1992年税制改革后，取消了原列举避税港的做法，改为限定条件判定的办法，即凡法人税的负担率等于或低于25％的国家和地区，原则上即视为避税港。如果双方国家签有税收协定，且有税收饶让、抵免条款的除外。
2、规定本国母公司在避税港设立的子公司的控股比例达到规定标准的，就属于避税对策税的范围。如日本规定，一个日本股东公司的控股比例超过5％，就属于适用避税港税制的范围。日本税法还规定，两个公司直接或间接控股等于或超过5％时，这两个公司即为关联公司。假定有A、B、C三个公司、A对B直接控股50％，A对C直接控股10％，B对C直接控股40％。因A对B有绝对控股关系，B对C有40％的控股，因此，可视为A本母公司在避税港设立的子公司的控股比例在50％以上，同时，每对C有40％的间接控股，同时A对C还有10％的直接控股，二者合计，A对C的直接、间接控股比例为50％。设立在避税港的类似C公司的公司也将适用避税港税制。
3、对设在避税港的子公司的经营范围进行分类，有的在避税港税制的适用范围，有的则可排除。西方国家避税港对策税制对母子公司的定义要比商法的定义广泛得多。判定避税港对策税制所适用的母子公司的标准有五种，凡属下列范围之一者，即为避税港对策税制所规定的母子公司。①经营标准。即凡持有设在避税地的公司的股份，并为该公司提供工业及其他产权，或租借飞机、船舶给避税地公司，该避税的地公司即被视为其子公司；②实体标准。即为扶持子公司而在避税地专设的事务所、工三及类似的固定场所者；③管理支配标准。介入在避税地公司的管理、经营工作，该避税地公司即被视为其子公司；④关联公司标准。在避税地从事批发、金融、信托、证券、保险、海运、空运事业的公司与他国公司的特殊业务关系，即为他国公司的子公司；⑤所在国际标准。即子公司从事上述④中的业务是在避税地进行的。按照日本的法律规定，只将单纯从事贸易活动的子公司列入避税港税制适用范围，而把从事生产活动的子公司排除在外。[page]
4、西方国家通常仅就在本国注册的公司或在本国居住的纳税义务人适用避税地对策税制，即实行居民管辖权。而美国除了对在美国注册的公司或在美国居住的纳税务人适用避税地对策税制之外，对虽然不在美国居住，但为美国国籍的人，也同样适用避税地对策税制，即美国这行居民管辖权与国籍管辖权并用原则。
5、凡符合避税港税制适用范围的，即将子公司保留利润中按股权应归属母公司的利润和股息收入合并到母公司一并纳税。例如：美国母公司在避税地有控股比例为60%的子公司，子公司当年所得为1000万美元（假定该避税地免征所得税）、子公司决定当年度所得中的40%用于股息分配，其余的60％作为企业的保留利润。则母公司该年度从避税地取得股息所得为240万美元（1000万美元×60％×40％）。按原税法规定，母公司只需交该项股息所得作为避税地所得并入国内应税所得中申报纳税；但按照税地对策税制，母公司保留在避税地了公司中的3印万美元（1000万美元×60％×60％）的保留利润也应与股息一起起为避税的所得并入国内应税所得中申报纳税。这一例中，避税地是免征所得税地实际缴纳的税款后，再按上例中同样的方法计算应合并到母公司所得中的避税地所得（包括分得的股息和保留利润）。
版权声明: 本站仅提供信息存储空间服务，旨在传递更多信息，不拥有所有权，不承担相关法律责任，不代表本网赞同其观点和对其真实性负责。如因作品内容、版权和其它问题需要同本网联系的，请发送邮件至 举报，一经查实，本站将立刻删除。
