信托运营环节的增值税纳税义务发生时间

中国财税浪子提醒：资管产品（信托计划）运营环节的增值税纳税义务发生时间适用增值税的一般规定

举例来说，在信托计划运营期间，信托计划向委托人募集的资金按照合同约定放款给融资人，借款周期为2023年1月1日至2023年12月31日。合同约定每半年付息一次。融资人作为借款方按照借款合同约定本期应在2023年6月30日支付第一期贷款利息1000万元，但实际只支付了应付利息的20%，也就是只有200万元。按照财税[2016]36号文件规定，收入方应根据合同约定的付息日期（结息日）确定增值税纳税义务发生时间，在合同约定的结息日（6月30日），无论利息是否实际收取，都要全额计算缴纳增值税，因此信托计划管理人应按照全部1000万元计算缴纳增值税，适用3%简易征收率。

上例第一笔利息，此前已经按照上一自然段中关于增值税纳税义务发生时间的规定确认了增值税纳税义务。但是借款人由于总总原因，第一笔利息一直没有支付到账。2023年12月31日，应收第二笔利息到期，但此前第一笔利息已经逾期超过90天（实际逾期时间更长），那么信托运营环节是否要对第二笔利息确认增值税纳税义务呢？

由于信托计划的管理人是信托公司，信托公司属于金融机构。信托计划应向借款人收取的逾期利息，按照财税[2016]36号文件附件三规定，金融企业发放贷款后，自结息日起90天内发生的应收未收利息按现行规定缴纳增值税，自结息日起90天后发生的应收未收利息暂不缴纳增值税，待实际收到利息时按规定缴纳增值税。在第一笔逾期利息已经满了90天的情况下，第二笔利息属于第一笔利息自结息日起90天后发生的应收未收利息，可以暂不缴纳增值税，待实际收到时按照规定缴纳增值税。

我们再将举例稍微复杂化一些！假设信托公司经过税务备案，可以适用该项优惠政策。此时，信托公司将信托计划募集的资金全部借给了一家房地产公司，借款期限是2年（2018年1月1日至2023年12月31日），年利率12%。每月利息在当月20日收取）。2018年1-12月的利息全部如期正常收取，这12笔利息均不属于逾期利息。但自2023年后该房地产公司开始出现财务困难，在这样的艰难当中，2023年1、2、3这三个月均正常收取利息，这三笔利息也不属于逾期利息。2023年4月20日的利息未能如期收取，信托公司仍按照现行政策缴纳增值税，由于没有回款资金，信托公司用固有财产垫付了4月20日这笔应收未收利息（也是第一笔逾期利息）对应的增值税及其附加；2023年5月20日和6月20日也的利息未能如期收取，信托公司也是同样处理。这里的5月和6月的应收未收利息属于第二笔、第三笔逾期利息。

2023年7月20日的这笔利息，也同样没有收到利息，该笔利息属于第四笔逾期利息。此时，距离第一笔或者第一次利息逾期（4月20日那笔）已经满90天，那么7月20日的这笔未收利息可以暂不缴纳增值税，待实际收到利息时按规定缴纳增值税。如果其后的利息（8月20日、9月20日等）也没有收到，可以进行同样的处理。

需要说明的是，实务中对于财税[2016]36号文附件3中逾期90天的政策理解并不统一。有的税务机关认为，逾期90天的规定仅适用于逾期利息款项对应的罚息，在分期收取利息的情况下，90天必须每一笔利息单独计算。这里的单独计算应广大读者的要求进行以下补充：前面的举例中，4月20日、5月20日、6月20日的第一笔、第二笔、第三笔逾期利息均为收取，然后我们以4月20日第一笔利息为参照物，推算出第四笔未收利息（7月20日）的那笔与4月20日的第一笔利息相差超过90天，所以我们得出结论第四笔利息可以暂不纳税。持不同意见的税务机关认为，不能以第一笔利息为参照物，第四笔利息在7月20日那天仍然按照增值税纳税义务的一般规定确认纳税义务，不能适用90天的特殊规则，只有7月20日逾期利息自身衍生出来的复利罚息才可以适用90天规则。如果按照这个观点，每笔利息本身均需要缴纳增值税，90天的政策就基本不起作用了。